Clarificarea conceptual-juridica a notiunilor esentiale, a mecanismelor si a institutiilor juridice care stau la baza oricarei reglementari reprezinta conditia sine qua non pentru a obtine o lege echilibrata, in primul rand apta sa reglementeze in mod echitabil realitatile socio-economice supuse legiferarii si care, mai apoi, trebuie sa si ofere actorilor implicati in implementarea acelei legi fundamentul logico-juridic capabil sa conduca catre solutii cat mai juste si coerente, pe toata aria de aplicare a legii.
Aceasta este concluzia la care ajunge si autorul cartii de fata, domnul Dan Dascalu, dupa o indelungata cariera in avocatura de nivel inalt, dar si dupa serioase incursiuni stiintifice pe taramurile teoretice ale dreptului, cu precadere, ale dreptului fiscal.
„(...) ori de cate ori un raspuns la o problema practica este dificil sau imposibil de dat pentru ca legea nu ofera suficiente elemente de ghidare in continutul sau, trebuie sa avem posibilitatea de a ne intoarce la concepte juridice si principii generale, iar cum in materia fiscala, (...) asemenea elemente sunt rareori abordate la nivel de detaliu, in special prin raportare la doctrina aferenta sursei legislative a legii fiscale generale romane (...), am considerat necesara si, speram, utila o prezentare detaliata a acestora.”
•••
Aceasta nevoie cronica de clarificare conceptual-juridica a condus, in cele din urma, la aparitia acestui proiect inedit, dedicat marilor modificari si marilor ratari ale noului Cod de procedura fiscala. Prima parte a cartii, ce reprezinta volumul de fata, se concentreaza in mod special asupra perspectivei dreptului administrativ.
Este identificata si analizata, de la bun inceput, problema fundamentala de conceptie juridica a Noului Cod: imposibilitatea alinierii sale cu Legea nr. 554/2004, date fiind originile diferite ale celor doua reglementari, adica, germana si, respectiv, franceza.
Mai departe, sunt abordate si alte aspecte de drept administrativ esentiale ce privesc marile modificari si ratari conceptual-juridice ale Noului Cod abordate din aceasta perspectiva.
Primele sunt notiuni uzuale ale contenciosului administrativ-fiscal, cum ar fi: obiectul principal al cererii de chemare in judecata, i.e. actul administrativ-fiscal sau decizia de solutionare a contestatiei; actiunea in daune vs. actiunea in dobanzi, exceptia de nelegalitate; tacerea Administratiei in solutionarea cererilor, inclusiv a contestatiilor, precum si modul de sanctionare a acesteia in contenciosul administrativ-fiscal; refuzul explicit de satisfacere a drepturilor si intereselor legitime la cerere sau din oficiu, cu particularitatile pe care le aduce Noul Cod, prin raportare la definitia actului administrativ-fiscal, analizata dintr-o perspectiva comparativa cu cea a legislatiei germane, prin raportare la doctrina de drept fiscal aferenta acesteia).
Urmeaza apoi notiuni juridice – pe care le putem considera – incidentale sau complementare contenciosului administrativ-fiscal (i.e. pe de o parte, nulitatea si inexistenta actului administrativ-fiscal si, pe de alta parte, retragerea si revocarea acestuia), pe care, din pacate, reglementarea noastra fie nu le-a abordat deloc, fie, incercand sa o faca, neavand aportul doctrinar necesar – fundamentat pe sursele de documentare si legislative germane de unde Codul s-a inspirat la origini –, nu a avut nici o sansa de a ajunge la o reglementare adecvata, care sa corespunda menirii ce le trebuie conferita (e.g., decizia de reexaminare a deciziei de solutionare a contestatiei).
•••
Acest volum face parte dintr-un proiect de mare anvergura, preconizat a cuprinde o trilogie a marilor modificari si a marilor ratari conceptual-juridice ale Codului de procedura fiscala abordate intr-o maniera interdisciplinara; ea debuteaza cu aceasta perspectiva a dreptului administrativ, fiind continuata apoi cu perspectiva dreptului civil (ce va include elemente ce ar putea constitui reperele unei teorii generale a obligatiei fiscale), pentru a fi incheiata cu perspectiva (fiscal-)procedurala, in care vor fi evidentiate toate celelalte asemenea mari modificari si mari ratari ale Noului Cod ce privesc diferitele proceduri de administrare fiscala reglementate de acesta.
•••
„Finalmente, fata de crezul exprimat in toate lucrarile si luarile publice de pozitie asupra acestor subiecte, trebuie sa le multumim si de aceasta data anticipat celor care, citind (si) aceasta lucrare, vor formula comentarii si observatii argumentate la adresa sa, intrucat doar prin dialog si dezbateri tehnice permanente poate sa progreseze domeniul in care activam, o nazuinta care ar trebui sa profite tuturor celor care, intr-un fel sau altul, sunt implicati in acest domeniu (contribuabili, profesionisti ai dreptului sau ai economiei, in exercitiu ori in devenire etc.). Din aceste motive, putem spune ca aceasta lucrare se adreseaza tuturor acelora care (inca mai) cred ca inainte de a scrie – nu doar carti, articole, prezentari pentru conferinte sau cursuri academice, ci si diferite cereri in procedurile administrative si judiciare, articole de legi si propuneri legislative, hotarari judecatoresti ale oricarei instante din Romania chemate sa dezlege probleme de drept fiscal national sau european, inclusiv din perspectiva respectarii Constitutiei etc. – este esential sa citesti (avand in vedere aici nu doar textele legii, ci si materialele doctrinare din Romania si, dupa caz, din strainatate) pentru a putea intelege si comunica in mod adecvat in limbajul juridic.” – Dan Dascalu
Capitolul 1. Comentarii introductive referitoare la circumstantele initierii, derularii si publicarii unei sinteze a marilor modificari si ratari conceptual-juridice ale Noului Cod de procedura fiscala (la zi) ce analizeaza in prima parte contenciosul administrativ-fiscal, nulitatea/inexistenta si revocarea (in sens larg) a actului administrativ-fiscal, precum si cu privire la evolutia dezbaterilor Noului Cod si a modificarilor aduse in special in privinta contenciosului administrativ-fiscal
Sectiunea 1. Ca intre Scylla si Caribda in lunga si complicata „Odisee” fiscala: analiza marilor modificari si a marilor ratari conceptual-juridice ale Noului Cod de procedura fiscala si ale legislatiei sale subsecvente, o solutie de compromis la provocarile teoretice si practice generate de abordarea modificarilor din materia fiscala aflata intr-o perpetua schimbare
Sectiunea a 2 a. Comentarii sumare cu privire la derularea procesului legislativ de adoptare a Noului Cod de procedura fiscala si, respectiv, cu privire la mult prea numeroase modificari legislative ce i-au fost subsecvent aduse, precum si evidentierea celor mai semnificative dintre schimbarile survenite in acest fel in cadrul reglementarii generale fiscale
Sectiunea a 3 a. Prezentarea sumara a celor mai mari modificari aduse de Noul Cod de procedura fiscala in privinta contenciosului administrativ-fiscal si necesitatea identificarii marilor carente conceptual-juridice ale Codului de procedura fiscala in abordarea fenomenului contencios din materia fiscala, maniera de expunere a acestora in prezentul studiu si continutul acestuia, in special prin raportare la o serie de solutii din practica administrativa si judecatoreasca referitoare la aspecte de baza din materia fiscala, analiza lor – chiar daca ridica probleme de fondul disputelor fiscale – meritand evidentiata sintetic (e.g., servicii intra-grup vazute cacenzurate de o „politie a contractelor” ce verifica respectarea derularii acestora, taxarea inversa pur si simplu denaturata, alterarea nivelului remuneratiei dintre persoane neafiliate, operatiuni economice tratate fiscal contradictoriu la cei doi participanti, desi ar trebui sa aiba regim unitar etc.)
Capitolul 2. Corelarea necorespunzatoare din perspectiva obiectului actiunii in justitie a celor doua legislatii ce guverneaza disputa fiscala (i.e. cea de drept fiscal general si cea de drept al contenciosului administrativ) si cateva dintre disfunctionalitatile majore pe care le genereaza in practica: anularea deciziei de solutionare a contestatiei si/sau a actului administrativ-fiscal?; „ping-pong”-ul derulat de instantele de judecata cu organele fiscale in solutionarea cauzei, o solutie neprevazuta la nivel legislativ, dar intalnita uneori in practica; invocarea de motive si probe noi in fata instantei de judecata fata de cele din procedura contestatiei; cateva exemple de utilizare neadecvata a exceptiei de nelegalitate si de solicitare de recuperare a prejudiciilor sub forma de dobanzi (fiscale)
Sectiunea 1. Abordarea diferita din perspectiva obiectului capatului de cerere principal al cererii de chemare in judecata a celor doua reglementari legale aplicabile contenciosului administrativ din materia fiscala, principala cauza a unor inadvertente majore conceptuale si structurale in abordarea fenomenului contencios
Sectiunea a 2 a. Instanta de judecata nu poate (re)trimite cauza spre (re)solutionare organului fiscal in contenciosul de validitate a actelor administrativ-fiscale, nici in cel al recunoasterii si satisfacerii drepturilor si intereselor legitime ale contribuabililor
Sectiunea a 3 a. Indreptatirea contribuabilului la de a invocarea de motive noi si probe noi in cererea de chemare in judecata fata de contestatie
Sectiunea a 4 a. Unele Ccomentarii sumare referitoare cu privire la incidenta si relevanta exceptiei de nelegalitate in contenciosul administrativ-fiscal, precum si cu privire la corelatia dintre regulile Legii Cadru referitoare la actiunea in despagubiri si cele ale Codului referitoare la restituirea sumelor achitate in temeiul unor decizii de impunere nelegale, conform solutiilor pronuntate in contenciosul administrativ fiscal, precum si la plata dobanzilor fiscale aferente acestora
Capitolul 3. Complicatiile practice ale contestarii tacerii Administratiei fiscale in contenciosul administrativ fiscal sub Noul Cod de procedura fiscala: de la semnificatia si natura juridica a termenelor conferite de lege pentru solutionarea cererilor contribuabililor (inclusiv cele aplicabile contestatiilor), la limitele puterii de injonctiune a Justitiei in satisfacerea drepturilor contribuabililor in caz de tacere a Administratiei fiscale si cele ale actiunii directe in justitie in cazul nesolutionarii in termen legal a contestatiei, prin raportare la corelatia ce trebuie efectuata intre diferitele termene de diferita natura juridica prevazute de Noul Cod si de Legea Cadru (i.e. cat poate continua asteptarea unei decizii de solutionare de catre contribuabil dupa expirarea termenului de 6 luni de la inregistrarea contestatiei?)
Sectiunea 1. Comentarii introductive referitoare la reglementarea in Noul Cod de procedura fiscala a termenelor de solutionare a cererilor contribuabililor
Sectiunea a 2 a. Comentarii sumare cu privire la reglementarea termenelor de solutionare a cererilor contribuabililor sub Noul Cod de procedura fiscala
Sectiunea a 3 a. Comentarii sumare cu privire la natura juridica si menirea termenului legal de solutionare a cererilor contribuabililor sub Noul Cod de procedura fiscala
Sectiunea a 4 a. Comentarii sumare cu privire la contestarea tacerii Administratiei fiscale in solutionarea cererilor contribuabililor sub Noul Cod de procedura fiscala, dar si in cazul in care aceasta ar trebui din oficiu sa deruleze unele demersuri procedurale de care depind direct sau indirect satisfacerea unor drepturi si interese legitime ale acestora
Sectiunea a 5 a. Unele comentarii referitoare la semnificatia data notiunii de tacere in contenciosul administrativ de drept comun in jurisprudenta cvasiunanima a instantelor de contencios administrativ, generata si de lipsa unei atentii corespunzatoare care sa fie data acestei notiuni de catre doctrina de drept administrativ contemporana si solutia ce ar trebui retinuta in privinta obiectului actiunii directe in contenciosul administrativ fiscal in asemenea cazuri: satisfacerea pe fond a insesi pretentiilor fiscale ale particularului deduse judecatii si fara a fi necesara a fi urmata in prealabil nici in materia fiscala calea contestatiei
Sectiunea a 6 a. Contestarea tacerii Administratiei fiscale in solutionarea contestatiilor contribuabililor sub Noul Cod de procedura fiscala: cand, in ce fel, pentru ce scop si in ce perioada de timp se poate initia o actiune in justitie in cazul nesolutionarii in termen legal a contestatiei
Capitolul 4. Dificultatile practice ocazionate de contestarea refuzului organelor fiscale de a satisface drepturi sau interese legitime sub Noul Cod de procedura fiscala, in special prin raportare la modificarile survenite in privinta intelegerii in materia fiscala a notiunii de act administrativ fiscal si a reglementarilor secundare aferente: de la natura juridica de act administrativ fiscal a refuzului organului fiscale de a satisface drepturile si interesele legitime ale contribuabilului, ce nu poate fi considerata refuz nejustificat in intelesul Legii Cadru (i.e. un act administrativ asimilat sau chiar act administrativ fiscal asimilat) pana la necesitatea legala de lege lata a formularii unei contestatii in cazul unui astfel de refuz in materie fiscala si cea a satisfacerii pe fond a solicitarii contribuabilului de catre instanta de judecata
Sectiunea 1. Comentarii introductive referitoare la evolutia legislativa a semnificatiei notiunii de refuz (explicit) al Administratiei de satisfacere a drepturilor si intereselor legitime ale particularilor in materia fiscala, atunci cand acestia din urma il considera a fi unul de tip nejustificat, prin raportare la dispozitiile legii
Sectiunea a 2 a. Inaplicabilitatea notiunii de „refuz nejustificat” din Legea Cadru in contenciosul administrativ fiscal al recunoasterii si satisfacerii drepturilor de creanta fiscala, in privinta carora orice manifestare explicita de refuz exprimata in privinta lor are natura juridica a unui act administrativ fiscal, prin raportarea la semnificatia, menirea si particularitatile juridice atribuite acestuia conform Noului Cod si legislatiei secundare aferente, dar si prin raportare la legislatia si doctrina fiscala germana ce sta la originea reglementarii noastre generale fiscale
Sectiunea a 3 a. Despre necesitatea formularii de lege lata a unei contestatii in cazul refuzului Administratiei fiscale de satisfacere a drepturilor de creanta fiscala ale contribuabililor sau a unor interese legitime ale acestora, precum si propuneri de lege ferenda pentru o abordare mai eficienta si mai supla a acestor raporturi juridice in plan litigios fiscal
Capitolul 5. Abordarea eronata din perspectiva conceptual juridica a nulitatii actului administrativ fiscal in Noul Cod de procedura fiscala prin evidentierea unei distinctii intre nulitatea relativa si cea absoluta (in realitate, fiind avuta in vedere inexistenta sa) si limitele de ordin substantial si procedural in implementarea sa, in lipsa unor dispozitii adecvate in legislatia fiscala generala si cea a contenciosului administrativ, aspecte ce ar trebui corectate de lege ferenda prin implementarea unor solutii legislative si doctrinare corespunzatoare desprinse din dreptul german (administrativ si fiscal) si din cel roman (administrativ si civil)
Sectiunea 1. Comentarii introductive cu privire la semnificatia reglementarii in materia fiscala a unei distinctii intre nulitatea absoluta (intentionata a acoperi – si – inexistenta cu care se pare ca este asimilata de legislatia si doctrina noastra de drept fiscal in mod eronat) si nulitatea relativa
Sectiunea a 2 a. Lipsa unei pozitii unitare si fundamentata din perspectiva conceptuala juridica a unei abordari tripartite a nulitatii (i.e. una fundamentata pe distinctia dintre nulitatea absoluta, nulitatea relativa si inexistenta) a doctrinei romane de drept administrativ, element facilitator al confuziei strecurate in privinta acestor notiuni in dreptul fiscal roman si doctrina aferenta
Sectiunea a 3 a. Abordarea nulitatii (ca expresie a inexistentei intr o acceptiune larga, acoperind inclusiv necomunicarea actului administrativ) in dreptul administrativ si fiscal german, un posibil model si pentru reglementarea corespunzatoare a acesteia in Romania
Sectiunea a 4 a. Limitele de ordin conceptual juridic ale actualei reglementari a nulitatii absolute si relative a actului administrativ fiscal si raspunsurile ce ar putea fi avute in vedere din perspectiva substantiala in complinirea acestora, in anticiparea unor necesare modificari legislative viitoare, prin consacrarea legislativa a unei distinctii de tip nulitate inexistenta
Sectiunea a 5 a. Limitele de ordin procedural ale actualei reglementari a nulitatii absolute a actului administrativ fiscal si raspunsurile ce ar putea fi avute in vedere in complinirea acestora, in anticiparea unor necesare modificari legislative viitoare de consacrarea inexistentei actului administrativ fiscal in opozitie cu nelegalitatea sa
Capitolul 6. Necesitatea reglementarii in Codul de procedura fiscala a notiunilor de retragere si de revocare (in sens restrans) a actului administrativ fiscal ca proceduri de tip gratios, precum si a corelatiilor de ordin contencios administrativ fiscal aferente, pornind de la solutiile propuse in doctrina noastra de drept administrativ, dar si prin raportare la cele din doctrina germana de drept administrativ si de drept fiscal
Sectiunea 1. Sumare comentarii referitoare la necesitatea, utilitatea si importanta reglementarii in Codul de procedura fiscala a retragerii si revocarii (in sens restrans) actului administrativ fiscal pornind de la semnificatia conferita acestor notiuni juridice in doctrina romana de drept fiscal interbelica si contemporana
Sectiunea a 2 a. Sumare comentarii referitoare la abordarea notiunii juridice de revocare (in sens larg) din lucrarile din doctrina interbelica si contemporana romana de drept administrativ, pe baza, in special – in aceasta din urma –, a comentariilor din doctrina franceza si, incidental, a celei germane si, respectiv, a jurisprudentei europene aferente acestei notiuni, precum si propuneri de lege ferenda cu privire la clarificarea regimului juridic al acestei notiuni
Sectiunea a 3 a. Sumare comentarii cu privire la abordarea notiunilor de revocare (in sens restrans) si retragere a actelor administrative in dreptul administrativ german, conform doctrinei straine care comenteaza aceste notiuni din legislatia germana, o sursa de inspiratie necesara si utila si pentru cea de drept administrativ romana, dar si pentru legislatia si doctrina fiscala romana, asa cum se intampla si in Germania in privinta materiei fiscale
Sectiunea a 4 a. Sumare comentarii referitoare la elementele ce ar trebui avute in vedere de legislatia fiscala romana pentru reglementarea notiunilor de revocare si retragere, inclusiv din perspectiva regimului contencios aferent acestora, pornind de la comentariile legislatiei si doctrinei de drept administrativ romana si germana, dar si a celor corespunzatoare fiscale germane
Sectiunea a 5 a. Motivele pentru care retragerea actului administrativ fiscal in ipotezele prevazute pentru reexaminarea deciziei de solutionare a contestatiei ar fi o solutie legislativa mult mai adecvata decat cea prevazuta de lege lata in Codul de procedura fiscala
Capitolul 7. Concluzii finale si propuneri de lege ferenda
Bibliografie
Index
